一、營(yíng)改增前后視同銷售相關(guān)規(guī)范及主要變化點(diǎn)
營(yíng)改增前后視同銷售范圍變化較大，具體如下表：
二、營(yíng)改增后與增值稅視同銷售的原理比較
增值稅視同銷售規(guī)范如下：
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》：
“第四條單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：
（一）將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；
（二）銷售代銷貨物；
（三）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外。
（四）將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；
（五）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；
（六）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶；
（七）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；
（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。”
營(yíng)改增銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)與增值稅視同銷售原理比較
營(yíng)改增銷售服務(wù)與增值稅應(yīng)稅貨物、勞務(wù)納稅對(duì)象不一致，但原理具有相通性，存在相同點(diǎn)，也有不同之處：
（一）相同點(diǎn)
均作為視同銷售（或原理一致）：
1、單位或個(gè)體工商戶將銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)無(wú)償提供給其他單位或個(gè)人（不含公益事業(yè)）；增值稅條例中，將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物分配給投東或投資者、以及無(wú)償贈(zèng)送給其他單位或個(gè)人。
2、營(yíng)改增將不動(dòng)產(chǎn)作為投資本身即作為應(yīng)稅行為（有經(jīng)濟(jì)利益的流入），增值稅作為視同銷售。
（二）區(qū)別點(diǎn)
1、營(yíng)改增無(wú)償贈(zèng)送當(dāng)中不含公益事業(yè)或以社會(huì)公眾為服務(wù)對(duì)象。
2、營(yíng)改增用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，既沒(méi)有納入到視同銷售范圍，也沒(méi)有要求作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理；增值稅條例中包括了非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，但營(yíng)改增后，銷售貨物或勞務(wù)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目是否仍然存在，連財(cái)未作研究，但應(yīng)該很少。
3、用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)。營(yíng)改增將公司為所在單位聘用的員工提供的服務(wù)作為非營(yíng)改增應(yīng)稅行為；增值稅暫行條例包括將自產(chǎn)貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)。
三、營(yíng)改增視同銷售的亮點(diǎn)與存在的主要問(wèn)題點(diǎn)
通過(guò)上述兩部分的比較，可以發(fā)現(xiàn)，營(yíng)改增在銷售范圍上作了較大改變，存在如下突出亮點(diǎn)：
如將代收代付，員工為所在單位提供的與薪資相關(guān)的服務(wù)，單位為所聘用的員工提供的服務(wù)不作為營(yíng)改增范圍；同時(shí)在視同銷售之中，將對(duì)外捐贈(zèng)、以社會(huì)公眾為服務(wù)對(duì)象的無(wú)償行為排除在外。這些可以避免分歧，鼓勵(lì)企業(yè)參與社會(huì)公益活動(dòng)。
為避免營(yíng)改增避稅行為產(chǎn)生，本次視同銷售范圍明顯擴(kuò)大，由營(yíng)業(yè)稅時(shí)的無(wú)償轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、不動(dòng)產(chǎn)拓寬到幾乎所有營(yíng)改增應(yīng)稅行為。
實(shí)踐中，這將會(huì)產(chǎn)生較多的納稅爭(zhēng)議或視同銷售難以落地的問(wèn)題。
1、零星無(wú)償應(yīng)稅服務(wù)大量存在，征管成本太高
在營(yíng)改增日常經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)中，無(wú)償提供的應(yīng)稅服務(wù)繁多，特別是各種零星、分散的服務(wù)大量存在。如短途客運(yùn)，順便捎帶幾個(gè)朋友或者順帶一點(diǎn)零星貨物；小面館、飯店，為朋友或者盲流免費(fèi)提供餐飲服務(wù)；各類中介、網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)免費(fèi)為服務(wù)對(duì)象提供相關(guān)咨詢或服務(wù)；朋友之間或朋友所設(shè)的公司之間臨時(shí)調(diào)劑使用一下資金；將閑置的會(huì)議室免費(fèi)對(duì)外提供服務(wù)等等，諸如此類行為多如牛毛，如收費(fèi)則影響感情，不收費(fèi)但要視同銷售納稅更傷害納稅人情感，也與國(guó)內(nèi)倡導(dǎo)的樂(lè)善好施、共建和諧社會(huì)不太一致。
因?yàn)轭愃品?wù)小、散、零，稅務(wù)機(jī)關(guān)將類似行為作為視同銷售管理起來(lái)，工作量太大，甚至查補(bǔ)入庫(kù)的稅收可能小于征管成本；而從納稅人角度，可能人人都存在欠繳稅款的偷稅風(fēng)險(xiǎn)。視同銷售難免讓老實(shí)人吃虧，或者稅務(wù)機(jī)關(guān)如果想找誰(shuí)的麻煩都可以，而且還一找一個(gè)準(zhǔn)。
2、關(guān)聯(lián)方之間無(wú)償提供服務(wù)普遍存在
企業(yè)集團(tuán)與子、分公司及子、分公司之間，因?yàn)橘Y本紐帶關(guān)系，不可避免地存在大量的資源共享和互助服務(wù)的行為，以實(shí)現(xiàn)成本最低、效益最大化。
比如，過(guò)去關(guān)聯(lián)方之間，存在大量的資金內(nèi)部劃轉(zhuǎn)和臨時(shí)借用，如果不是有意在關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，實(shí)現(xiàn)整體稅負(fù)最低，且沒(méi)有其他各種利益的流入，是不用繳納營(yíng)業(yè)稅的；關(guān)聯(lián)方之間共享后勤行政資源、共用財(cái)務(wù)管理、營(yíng)銷管理、質(zhì)量管理、物流管理機(jī)構(gòu)等都或多或少的存在，避免存在小而全、機(jī)構(gòu)重疊、資源浪費(fèi)。降低運(yùn)營(yíng)成本和風(fēng)險(xiǎn)是集團(tuán)公司天然的、理所應(yīng)當(dāng)?shù)暮侠硇袨椋环駝t，集團(tuán)公司存在也失去了意義。
如果營(yíng)改增視同應(yīng)稅行為擴(kuò)大到所有范圍和不同的單位，那么，關(guān)聯(lián)方之間營(yíng)改增視同銷售的風(fēng)險(xiǎn)將普遍存在；當(dāng)然，如果關(guān)聯(lián)方之間存在貨物購(gòu)銷等內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易，在簽署購(gòu)銷合同時(shí)將所有資源共享全部包含在購(gòu)銷價(jià)格之中，把相關(guān)服務(wù)作為混合銷售行為，也可以適當(dāng)減少視同銷售風(fēng)險(xiǎn)。
3、無(wú)形資產(chǎn)視同銷售難以定價(jià)
在視同銷售行為當(dāng)中，最大的難點(diǎn)是轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)的定價(jià)。比如，集團(tuán)公司將專利權(quán)以1元轉(zhuǎn)讓給成員企業(yè)。這個(gè)價(jià)格是否合理；如果不合理，是否需要核定價(jià)格？但價(jià)格如何核定？找中介機(jī)構(gòu)，如何評(píng)估作價(jià)，實(shí)踐中操作難度太大。
還有，集團(tuán)公司共享品牌和商譽(yù)。在未支付品牌使用費(fèi)的情況下，如何對(duì)品牌使用費(fèi)定價(jià)、征收營(yíng)改增的增值稅。
以上3點(diǎn)說(shuō)明營(yíng)改增視同銷售要真正落地，還存在很多困難；也容易導(dǎo)致涉稅爭(zhēng)端。
四、營(yíng)改增視同銷售的建議
為減少征管成本、避免營(yíng)改增分歧，讓納稅人消除不應(yīng)存在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，需要對(duì)視同銷售政策進(jìn)行補(bǔ)充完善或必要的調(diào)整?，F(xiàn)提出如下兩點(diǎn)不成熟建議，謹(jǐn)供有司參考：
1、零星、小額免稅服務(wù)視同銷售可否增設(shè)一個(gè)免納稅限額。為減少征管工作量，對(duì)于企業(yè)不以避稅為目的的免費(fèi)服務(wù)，如果月度服務(wù)總額低于一定額度（比如1萬(wàn)元），允許企業(yè)主動(dòng)申報(bào)（申報(bào)內(nèi)容包括免稅服務(wù)項(xiàng)目、服務(wù)對(duì)象、免費(fèi)原因等），給予不作為視同銷售的優(yōu)惠政策；如果企業(yè)未申請(qǐng)或申請(qǐng)不符合優(yōu)惠條件的其他免費(fèi)服務(wù)，均應(yīng)作為視同銷售征收增值稅。
2、關(guān)聯(lián)方之間不以利益轉(zhuǎn)移為目的的無(wú)償服務(wù)（不含不動(dòng)產(chǎn)出售）暫不作為應(yīng)視同銷售。利益轉(zhuǎn)移，包括各種經(jīng)濟(jì)利益的流入，比如不同所得稅率之間的成本費(fèi)用的轉(zhuǎn)移。如果關(guān)聯(lián)公司不同納稅主體之間，所得稅率相同，且不存在一方納稅、一方因虧損等造成整體稅負(fù)減小或推遲繳納等的相關(guān)稅收優(yōu)惠。
事實(shí)上，假如關(guān)聯(lián)方之間均為增值稅一般納稅人，提供服務(wù)一方征增值稅、另一方取得合法應(yīng)稅憑證也可以用于抵扣（除貸款服務(wù)等不能扣除項(xiàng)目），整體增值稅負(fù)并沒(méi)有增加（不考慮附加等）。與其增加稅收監(jiān)管工作量，或?qū)е录{稅較大范圍存在偷稅風(fēng)險(xiǎn)，不如直接給予關(guān)聯(lián)方之間、符合條件的免費(fèi)行為不作為視同銷售的優(yōu)惠。
