一、異地施工為什么要預(yù)繳？
建筑產(chǎn)品在空間上具備不可移動(dòng)性，在營業(yè)稅稅制下，建筑業(yè)的流轉(zhuǎn)稅是在施工所在地繳納的。筆者在上篇文章中提到，增值稅的納稅主體和納稅地點(diǎn)是以機(jī)構(gòu)為界定基點(diǎn)，機(jī)構(gòu)作為納稅主體，機(jī)構(gòu)所在地作為納稅申報(bào)地點(diǎn)，可以稱得上是增值稅稅制的“法統(tǒng)”。建筑業(yè)改為增值稅以后，如何處理機(jī)構(gòu)所在地和稅源產(chǎn)生地空間上的分離，從而保證地方財(cái)政不減收、稅制保持一貫性以及納稅人利益不受損三者目標(biāo)相統(tǒng)一，是政策制定者不可回避的問題。
為減少改革阻力，降低地方保護(hù)主義的動(dòng)機(jī)（如要求施工企業(yè)在當(dāng)?shù)爻闪⒎肿庸荆?，?cái)政部和國家稅務(wù)總局印發(fā)的《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》（財(cái)稅[2011]110號(hào)文）指出，試點(diǎn)期間保持現(xiàn)行財(cái)政體制基本穩(wěn)定。在此原則下，財(cái)稅[2016]36號(hào)文以及稅總2016年17號(hào)公告規(guī)定，納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)的，發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)首先按照規(guī)定的方法在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅稅款（保證當(dāng)?shù)刎?cái)政不減收），然后按規(guī)定的方法在機(jī)構(gòu)所在地納稅申報(bào)增值稅（保證增值稅制的一貫性），并對跨省級(jí)行政區(qū)域預(yù)繳稅款畸高情形規(guī)定了調(diào)整政策（保護(hù)納稅人利益）。
二、異地預(yù)繳的區(qū)域細(xì)分
稅法所說的縣、市、區(qū)中的“市”，指的是不設(shè)區(qū)的市（縣級(jí)市），“區(qū)”指的是市轄區(qū)，既包括地級(jí)市所轄區(qū)，也包括直轄市和計(jì)劃單列市所轄區(qū)。比如：河南省A縣注冊的公司到B縣施工，保定市A區(qū)注冊的公司到B區(qū)施工，北京市海淀區(qū)注冊的公司到朝陽區(qū)施工，青島市市南區(qū)注冊的公司到市北區(qū)施工，都要在施工所在地進(jìn)行預(yù)繳。
需要指出的是，由于目前稅務(wù)機(jī)關(guān)一般設(shè)置到鄉(xiāng)、鎮(zhèn)、街道一級(jí)，施工企業(yè)在預(yù)繳前，要弄清工程坐落地對應(yīng)的國稅機(jī)關(guān)（分局或所）和地稅機(jī)關(guān)（附加稅費(fèi)也應(yīng)在當(dāng)?shù)仡A(yù)繳），對于坐落地跨不同行政區(qū)域的工程項(xiàng)目，如高速公路，要提前與相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，明確預(yù)繳地點(diǎn)。
三、異地施工如何預(yù)繳？
（一）時(shí)間
36號(hào)文和17號(hào)公告規(guī)定，發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)需要預(yù)繳增值稅（關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，36號(hào)文45條有詳細(xì)規(guī)定，本人將在下期公眾號(hào)詳述），納稅申報(bào)表主表第28欄第①列示了“分次預(yù)繳稅額”項(xiàng)目?？梢?，一個(gè)納稅申報(bào)期內(nèi)，發(fā)生幾次納稅義務(wù)，就應(yīng)該預(yù)繳幾次稅款，這點(diǎn)需要特別注意。
（二）流程
第一步，對于異地的老項(xiàng)目，如果決定選用簡易計(jì)稅方法，需要在機(jī)構(gòu)所在地國稅機(jī)關(guān)進(jìn)行簡易計(jì)稅方法備案，只有在備案之后才能按照簡易計(jì)稅項(xiàng)目的公式計(jì)算預(yù)繳稅款，有些地區(qū)在預(yù)繳時(shí)要求出具備案證明文件。此項(xiàng)工作可以納稅人為單位，具體備案要求請咨詢本單位主管國稅機(jī)關(guān)。
第二步，在機(jī)構(gòu)所在地國稅機(jī)關(guān)辦理《外出經(jīng)營活動(dòng)稅收管理證明》，持《外管證》到建筑服務(wù)發(fā)生地國稅機(jī)關(guān)進(jìn)行報(bào)備，只有報(bào)備之后當(dāng)?shù)貒悪C(jī)關(guān)才可以受理納稅人的預(yù)繳申請。為減輕納稅人負(fù)擔(dān)，北京等地規(guī)定原地稅機(jī)關(guān)開具的《外管證》可在有效期內(nèi)繼續(xù)在國稅機(jī)關(guān)使用。
第三步，發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)，持下列資料到當(dāng)?shù)貒悪C(jī)關(guān)預(yù)繳增值稅，并取得完稅憑證：
1、《增值稅預(yù)繳稅款表》（總包和分包價(jià)款要以含稅數(shù)填列，簡易計(jì)稅和一般計(jì)稅適用不同的計(jì)算公式）；
2、與發(fā)包方簽訂的建筑合同原件及復(fù)印件（總包合同）；
3、與分包方簽訂的分包合同原件及復(fù)印件（分包合同，如有）；
4、從分包方取得的發(fā)票原件及復(fù)印件（營業(yè)稅發(fā)票或增值稅發(fā)票，增值稅發(fā)票備注欄必須按規(guī)定填寫項(xiàng)目名稱和項(xiàng)目所在縣、市、區(qū)）。
第四步，按當(dāng)?shù)氐囟悪C(jī)關(guān)規(guī)定，預(yù)繳城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加及其他行政性基金，并取得完稅憑證。
第五步，預(yù)繳后項(xiàng)目部應(yīng)及時(shí)將預(yù)繳稅款和應(yīng)納稅額計(jì)算對應(yīng)的稅務(wù)資料、預(yù)繳完稅憑證復(fù)印件、預(yù)繳稅款臺(tái)賬等傳遞給公司機(jī)關(guān)，以備公司納稅申報(bào)所用。
四、幾個(gè)特殊問題
（一）預(yù)繳時(shí)間和開票時(shí)間的先后問題
預(yù)繳和開票到底哪個(gè)在先哪個(gè)在后？稅法規(guī)定，發(fā)生納稅義務(wù)這兩件事都要做，到底誰先誰后，并無明確規(guī)定。從理論上分析，預(yù)繳要先填報(bào)《增值稅預(yù)繳稅款表》，該表第一欄第一列的“銷售額”應(yīng)該是發(fā)票開具的價(jià)稅合計(jì)數(shù)，據(jù)此，似乎是先開票再預(yù)繳，憑發(fā)票填報(bào)《預(yù)繳稅款表》也容易得到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可。從實(shí)踐上看，發(fā)票開具為機(jī)構(gòu)所在地，而預(yù)繳稅款又在建筑服務(wù)發(fā)生地，發(fā)票的開具和傳遞需要時(shí)日，有的公司還要求項(xiàng)目部提供預(yù)繳完稅證明才給甲方開票，據(jù)此，又變成了先預(yù)繳再開票。
筆者認(rèn)為，在同一征期之內(nèi)誰先誰后不是問題，考慮到跨征期不預(yù)繳，公司在次月申報(bào)期將無法抵減預(yù)繳稅款，從而導(dǎo)致對應(yīng)增值稅款將“轉(zhuǎn)換”為在機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納，另一方面，過早預(yù)繳又有可能無法獲取可供抵扣的分包發(fā)票，導(dǎo)致總包方預(yù)繳稅款現(xiàn)金流出虛增。據(jù)此筆者建議，當(dāng)月發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)，項(xiàng)目部應(yīng)在取得分包發(fā)票之后，次月機(jī)構(gòu)申報(bào)期之前完成預(yù)繳稅款取得完稅憑證工作。
（二）430前開具的營業(yè)稅發(fā)票抵扣問題
17號(hào)公告第6條指出，納稅人從分包方取得的2016年4月30日前開具的建筑業(yè)營業(yè)稅發(fā)票在2016年6月30日前可作為預(yù)繳稅款的扣除憑證。如何理解這條規(guī)定？
筆者認(rèn)為這是對36號(hào)文附件2第一條第（十三）款第1項(xiàng)的修正，該項(xiàng)原文如下：“試點(diǎn)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，因取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用不足以抵減允許扣除項(xiàng)目金額，截至納入營改增試點(diǎn)之日前尚未扣除的部分，不得在計(jì)算試點(diǎn)納稅人增值稅應(yīng)稅銷售額時(shí)抵減，應(yīng)當(dāng)向原主管地稅機(jī)關(guān)申請退還營業(yè)稅。”
對建筑業(yè)企業(yè)而言，這種情況比較常見，如某項(xiàng)目2016年4月份從甲方收款1000萬元，付分包款1500萬元，相應(yīng)營業(yè)稅發(fā)票已開具。根據(jù)附件2的規(guī)定，尚未扣除的500萬元對應(yīng)營業(yè)稅應(yīng)由總包方向原地稅機(jī)關(guān)申請退稅，估計(jì)政策制定者也意識(shí)到退稅的難度，因而通過17號(hào)公告第6條的規(guī)定，給納稅人一個(gè)新的選擇，即允許納稅人在6月30日之前在預(yù)繳增值稅款時(shí)予以扣除。
對于“在6月30日前可作為預(yù)繳稅款的扣除憑證”，又有不同的理解。有人認(rèn)為，這500萬元地稅發(fā)票6月30日前必須要抵扣完，否則就不讓抵扣，按照這種理解，總包方如果在5月和6月這兩個(gè)月沒有收款，沒有應(yīng)稅銷售額，將會(huì)出現(xiàn)重復(fù)征稅；有人認(rèn)為，6月30日說的是預(yù)繳申報(bào)的截止日期，并不是抵扣完畢的日期，納稅人可在6月30日前將剩余的500萬元地稅發(fā)票填報(bào)在《增值稅預(yù)繳稅款表》的“扣除金額”欄次進(jìn)行預(yù)繳申報(bào)，出現(xiàn)負(fù)數(shù)的，可以結(jié)轉(zhuǎn)至后續(xù)月度繼續(xù)抵扣。
筆者持第二種觀點(diǎn)，理由如下：
其一，17號(hào)公告之所以做出與36號(hào)文明顯沖突的規(guī)定，其出發(fā)點(diǎn)在于解決施工企業(yè)的具體實(shí)際問題，落實(shí)總理“所有行業(yè)稅負(fù)只減不增”的指示，因此我們要以對納稅人有利的角度理解掌握；
其二，納稅人已經(jīng)繳納了營業(yè)稅，允許抵扣后續(xù)的增值稅，國家稅收收入不減收；
其三，上海市國家稅務(wù)局2016年第3號(hào)公告第二條第（五）款規(guī)定，納稅人按項(xiàng)目計(jì)算預(yù)繳稅款時(shí)，如取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為負(fù)數(shù)的，仍需填寫《增值稅預(yù)繳稅款表》進(jìn)行預(yù)繳申報(bào)，余額可結(jié)轉(zhuǎn)下次預(yù)繳時(shí)作為扣除項(xiàng)目繼續(xù)扣除。
可以預(yù)見的是，并不是所有的地區(qū)都會(huì)允許負(fù)數(shù)申報(bào)，如果當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)不同意負(fù)數(shù)申報(bào)怎么辦？
卡寶寶小編建議，在稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可負(fù)數(shù)預(yù)繳申報(bào)的前提下，為維護(hù)企業(yè)利益，我們可以利用36號(hào)文45條關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間“先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天”的規(guī)定，人為的制造納稅義務(wù)。在6月30日之前，向甲方開具一張500萬元的增值稅發(fā)票進(jìn)行預(yù)繳申報(bào)。如甲方不認(rèn)可或不收取發(fā)票，可在年底前沖紅，重新開具。個(gè)人觀點(diǎn)，僅供參考。
