金融業(yè)營(yíng)改增，路漫漫其修遠(yuǎn)
摘要：2015年5月1日，包括金融業(yè)在內(nèi)的最后四個(gè)征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)將全部納入增值稅的征稅范圍。金融業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)支柱產(chǎn)業(yè)，近年來(lái)隨著市場(chǎng)的更加開(kāi)放發(fā)生了較大的變革和發(fā)展。基于此，金融業(yè)的業(yè)態(tài)和經(jīng)營(yíng)模式變得復(fù)雜，為本輪增值稅稅制改革帶來(lái)了巨大的挑戰(zhàn)。本文擬從金融業(yè)營(yíng)改增政策背景，金融業(yè)影響分析及金融業(yè)營(yíng)改增應(yīng)對(duì)與后續(xù)管理等方面，多角度分析和探討金融業(yè)營(yíng)改增的改革原因，面臨困境和應(yīng)對(duì)方案建議。并期望通過(guò)討論促進(jìn)金融業(yè)營(yíng)改增的規(guī)范有序程度不斷向前推進(jìn)。
從2012年自上海試點(diǎn)實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“營(yíng)改增”）至今，本輪增值稅改革已接近尾聲，金融業(yè)作為最后四個(gè)尚未納入營(yíng)改增范疇的行業(yè)，已于2016年5月1日正式完成增值稅切換。在最后一批納入營(yíng)改增的四大行業(yè)中，相較房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)和生活性服務(wù)業(yè)來(lái)說(shuō)，金融業(yè)是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的源頭行業(yè)，而從世界范圍內(nèi)的增值稅管理經(jīng)驗(yàn)上觀察，對(duì)金融業(yè)征收增值稅是一個(gè)國(guó)際性的難題。然而，隨著我國(guó)稅收法制化進(jìn)程的不斷深入，金融業(yè)營(yíng)改增因?yàn)樵鲋刀惖姆ㄖ苹瘎傂瓒鴦?shì)在必行。金融業(yè)的業(yè)態(tài)復(fù)雜程度，例如金融服務(wù)對(duì)價(jià)難以確定等關(guān)鍵特點(diǎn)，加之李克強(qiáng)總理在2016年兩會(huì)政府工作報(bào)告中做出的“確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增”的莊重承諾，使金融業(yè)營(yíng)改增面臨著巨大的挑戰(zhàn)。
金融業(yè)營(yíng)改增政策背景
包括金融業(yè)在內(nèi)的最后一輪營(yíng)改增的推進(jìn)時(shí)間自2015年初就開(kāi)始諸多猜測(cè)。但由于各種困難和原因沒(méi)有在“十二五”的收官之年順利完成。而隨著克強(qiáng)總理的“一錘定音”，政策擬定部門(mén)——財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局就開(kāi)始進(jìn)入到了“百米沖刺”的政策制定和發(fā)布狀態(tài)。自3月24日，《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“36號(hào)文件”）文件由財(cái)政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布，這份90余頁(yè)，近4萬(wàn)字的綱領(lǐng)性文件，被業(yè)界戲稱(chēng)營(yíng)改增行業(yè)的小《條例》，在綱領(lǐng)性的36號(hào)文之后，以稅務(wù)總局為主馬不停蹄的快速發(fā)布了多個(gè)公告，同時(shí)針對(duì)具體政策節(jié)點(diǎn)和征管程序的重要文件也迅速出臺(tái)，截至2016年5月，專(zhuān)門(mén)針對(duì)最后一輪營(yíng)改增擴(kuò)圍而出臺(tái)的財(cái)稅政策性文件已達(dá)7萬(wàn)余字。
面對(duì)復(fù)雜的金融業(yè)態(tài)，以及如此高頻發(fā)布的配套政策性文件，如何針對(duì)具體文件的規(guī)定對(duì)金融業(yè)企業(yè)的實(shí)際稅務(wù)關(guān)鍵點(diǎn)對(duì)號(hào)入座，如何正確理解文件的發(fā)文意圖并進(jìn)行企業(yè)的稅務(wù)調(diào)整，如何準(zhǔn)確把握稅務(wù)征管環(huán)節(jié)的監(jiān)管手段和原則，將是金融業(yè)企業(yè)在應(yīng)對(duì)營(yíng)改增過(guò)渡期面臨的核心問(wèn)題。因此，既需要金融企業(yè)跳入文件內(nèi)部深入研習(xí)具體文件中的條款規(guī)定，更需要金融企業(yè)跳出文件，站在稅制改革的大背景下準(zhǔn)確觀察在國(guó)家戰(zhàn)略層面，特別是宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控等頂層設(shè)計(jì)方面對(duì)最后一輪營(yíng)改增的定位和期許。大處著眼，細(xì)節(jié)入手，才能確保金融企業(yè)不輸在營(yíng)改增應(yīng)對(duì)的起跑線上。本部分將主要從立法意圖和征管原則等方面對(duì)金融業(yè)營(yíng)改增的政策制定背景進(jìn)行簡(jiǎn)要剖析。
本次營(yíng)改增在中國(guó)增值稅改革歷史上是具有里程碑意義的，在歷經(jīng)生產(chǎn)型增值稅、半消費(fèi)型增值稅（部分固定資產(chǎn)納入抵扣鏈條）到消費(fèi)型增值稅，我國(guó)的增值稅政策已步入世界先進(jìn)稅制的水平。但由于我國(guó)增值稅尚未最終進(jìn)入立法環(huán)節(jié)，因此在增值稅規(guī)范性文件制定過(guò)程中就面臨很多不確定因素。這就使立法者在制定本輪金融業(yè)適用的營(yíng)改增基本法規(guī)時(shí)需要遵循部分原則和傾向。
一是要確保完成國(guó)務(wù)院布置的所有行業(yè)稅負(fù)“只減不增”的作業(yè)。這是一個(gè)擺在眼前的難題，本輪新納入營(yíng)改增的企業(yè)納稅額度占原營(yíng)業(yè)稅稅收總收入的80%，年度稅額近2萬(wàn)億。這樣一個(gè)大規(guī)模納稅人的稅制調(diào)整，想要做到本次入圍營(yíng)改增的各行業(yè)稅負(fù)只減不增，難度很大。在這一問(wèn)題上，從最終出臺(tái)的政策觀察，立法者首先考慮的是平穩(wěn)過(guò)渡和適當(dāng)減負(fù)。而針對(duì)這一需求，在營(yíng)改增的政策規(guī)定中，對(duì)于稅收優(yōu)惠、差額征稅、稅收扣減等環(huán)節(jié)大都平移了營(yíng)業(yè)稅管理下的相關(guān)政策規(guī)定。從金融業(yè)來(lái)看，一方面與民眾日常生活息息相關(guān)的存款利息繼續(xù)延續(xù)了“不征稅”的處理，有效保障了金融業(yè)營(yíng)改增過(guò)渡的平穩(wěn)有序，而文件中并未提及對(duì)于不征稅收入對(duì)應(yīng)所取得的進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣的規(guī)定，若不征稅收入對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，則這在我國(guó)增值稅領(lǐng)域，特別是對(duì)金融企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅管理的一個(gè)很大突破，與此同時(shí)，對(duì)金融業(yè)同業(yè)往來(lái)、扶持重點(diǎn)行業(yè)的貸款業(yè)務(wù)和部分跨境金融服務(wù)等營(yíng)業(yè)稅下免稅項(xiàng)目大都延續(xù)了免稅的政策，當(dāng)然同時(shí)對(duì)于相關(guān)免稅項(xiàng)目的定義和范疇進(jìn)行了進(jìn)一步的明確，對(duì)金融商品買(mǎi)賣(mài)延續(xù)了差額納稅的政策，有效保障了金融業(yè)營(yíng)改增后稅基的穩(wěn)定。
二是要確保營(yíng)改增政策的延續(xù)。本輪營(yíng)改增將剩余繳納營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)全部納入增值稅范疇，從2016年5月1號(hào)開(kāi)始，全部營(yíng)業(yè)稅納稅人都會(huì)改交增值稅，除因遇到查補(bǔ)以前年度欠繳的營(yíng)業(yè)稅等特殊情形外，將不會(huì)再有交營(yíng)業(yè)稅的情況了。這一方面意味著營(yíng)業(yè)稅退出歷史舞臺(tái)，另一方面也意味著本輪營(yíng)改增的實(shí)施政策將覆蓋自2012年1月起實(shí)施的營(yíng)改增試點(diǎn)在內(nèi)的全部行業(yè)。所以，要求本輪的營(yíng)改增政策既要充分考慮新納入行業(yè)應(yīng)遵循的依據(jù)，又需要兼顧已納入營(yíng)改增試點(diǎn)的行業(yè)不受政策的過(guò)多影響。
因此，我們?cè)谧钚碌臓I(yíng)改增政策文件中，更多的還是可以見(jiàn)到《關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2013]106號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“106號(hào)文件”）文件的影子，也就是說(shuō)，36號(hào)文件算得上是106號(hào)文件的改良擴(kuò)容版本。這樣的政策制定原則從頂層設(shè)計(jì)角度確保了我國(guó)增值稅法規(guī)的延續(xù)性和穩(wěn)定性，從稅制結(jié)構(gòu)的穩(wěn)定和納稅征管成本節(jié)約的角度，有很大的優(yōu)勢(shì)。但對(duì)于金融業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于其業(yè)務(wù)量大，產(chǎn)品復(fù)雜，客戶結(jié)構(gòu)難把握，因此很難通過(guò)一個(gè)對(duì)全行業(yè)的規(guī)范性文件來(lái)保證金融業(yè)的全部增值稅節(jié)點(diǎn)都得到解答。這也造成了很多金融業(yè)企業(yè)最初接觸36號(hào)文件時(shí)感覺(jué)無(wú)從著手。雖然如此，我們可以預(yù)期的是針對(duì)金融業(yè)的業(yè)態(tài)實(shí)際，以及行業(yè)企業(yè)的政策訴求，必將會(huì)有一系列的配套文件逐步出臺(tái)對(duì)具體節(jié)點(diǎn)問(wèn)題予以明確。
