進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。對(duì)于保險(xiǎn)公司對(duì)于大量個(gè)人的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)賠付，完全沒(méi)必要讓保險(xiǎn)公司憑修理費(fèi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣17%的進(jìn)項(xiàng)稅，這樣會(huì)導(dǎo)致不同賠付方式的增值稅稅負(fù)差異，應(yīng)該是直接按保險(xiǎn)賠款直接按6%做進(jìn)項(xiàng)抵扣或從增值稅銷(xiāo)售額中扣減。
在本次保險(xiǎn)業(yè)“營(yíng)改增”中，對(duì)于保險(xiǎn)公司開(kāi)展財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)發(fā)生的理賠支出能否抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的問(wèn)題一直沒(méi)有非常明確的政策規(guī)定。近期，我不斷接到一些汽車(chē)4S店的咨詢電話，詢問(wèn)保險(xiǎn)公司讓4S店將出險(xiǎn)汽車(chē)的修理費(fèi)中屬于保險(xiǎn)公司賠付的部分開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票給保險(xiǎn)公司，這種情況也“營(yíng)改增”前是沒(méi)有出現(xiàn)的?？紤]到虛開(kāi)增值稅發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)4S店詢問(wèn)能否按照保險(xiǎn)公司要求將這部分修理費(fèi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)給保險(xiǎn)公司。說(shuō)實(shí)話，聽(tīng)到這個(gè)問(wèn)題我起先也是比較詫異的，隨后我查詢了近一段時(shí)間各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于“營(yíng)改增”的政策問(wèn)答，注意到的確事出有因。因?yàn)橛卸悇?wù)機(jī)關(guān)在“營(yíng)改增”政策問(wèn)答中認(rèn)可財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司中的增值稅一般納稅人，發(fā)生機(jī)動(dòng)車(chē)輛保險(xiǎn)賠付時(shí)，從修理方取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。可能正是看到有這樣的答復(fù)口徑，保險(xiǎn)公司從降低自身增值稅稅負(fù)的角度開(kāi)始要求4S店將修理費(fèi)專(zhuān)票開(kāi)給保險(xiǎn)公司。對(duì)于這個(gè)問(wèn)題，個(gè)人認(rèn)為4S店將修理費(fèi)專(zhuān)票開(kāi)給保險(xiǎn)公司存在一定的政策風(fēng)險(xiǎn)。
一、不存在保險(xiǎn)合同下的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣分析
在不存在保險(xiǎn)合同的前提大，單位（個(gè)人）的車(chē)輛如果發(fā)生了損失，到4S點(diǎn)進(jìn)行汽車(chē)修理，單位（個(gè)人）與4S店之間存在汽車(chē)修理合同的法律關(guān)系。4S店向單位（個(gè)人）提供車(chē)輛修理服務(wù)，單位（個(gè)人）向4S店支付汽車(chē)修理款，4S店向其開(kāi)具汽車(chē)修理增值稅發(fā)票，如果單位是增值稅一般納稅人，4S店向其開(kāi)具增值稅專(zhuān)票，如果單位車(chē)輛是用于日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的，正常抵扣進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)該沒(méi)有任何問(wèn)題。
二、存在保險(xiǎn)合同下的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣分析
在存在保險(xiǎn)合同的關(guān)系下，單位（個(gè)人）和保險(xiǎn)公司簽訂的是財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同，他們之間存在保險(xiǎn)的法律關(guān)系。當(dāng)單位（個(gè)人）車(chē)輛出險(xiǎn)了，從保險(xiǎn)公司理賠流程來(lái)看，首先是被保險(xiǎn)人報(bào)案，通知保險(xiǎn)保險(xiǎn)公司查勘定損。然后，仍然是單位（個(gè)人）到4S店進(jìn)行車(chē)輛的修理，后期拿著4S店車(chē)輛修理發(fā)票到保險(xiǎn)公司理賠。因此，保險(xiǎn)公司只是對(duì)單位（個(gè)人）車(chē)輛出險(xiǎn)后要進(jìn)行車(chē)輛修理發(fā)生的修理費(fèi)損失進(jìn)行的理賠。
在整個(gè)業(yè)務(wù)關(guān)系中：
單位（個(gè)人）和保險(xiǎn)公司之間存在保險(xiǎn)合同關(guān)系，單位（個(gè)人）向保險(xiǎn)公司繳納保險(xiǎn)費(fèi)，保險(xiǎn)公司開(kāi)具增值稅發(fā)票給單位（個(gè)人）。如果單位是增值稅一般納稅人，且車(chē)輛用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，則單位取得保險(xiǎn)公司開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
單位（個(gè)人）和4S店之間存在汽車(chē)修理合同關(guān)系，4S店仍然是給單位（個(gè)人）提供汽車(chē)修理服務(wù)，并非給保險(xiǎn)公司提供汽車(chē)修理服務(wù)。單位（個(gè)人）首先要將修理款支付給4S店，然后憑著4S店給其開(kāi)具的增值稅發(fā)票向保險(xiǎn)公司辦理出險(xiǎn)的理賠業(yè)務(wù)。
在存在保險(xiǎn)合同的關(guān)系下，單位（個(gè)人）支付給4S店的修理費(fèi)，如果單位是增值稅一般納稅人，且車(chē)輛用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)應(yīng)該可以正常抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，這個(gè)和沒(méi)有保險(xiǎn)合同下的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅處理應(yīng)該一樣。
而保險(xiǎn)合同下，單位（個(gè)人）支付給保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)費(fèi)，如果單位是增值稅一般納稅人，且車(chē)輛也是用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，保險(xiǎn)費(fèi)也可以正常抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
那有人會(huì)提出疑問(wèn)，你支付給4S店的修理費(fèi)雖然全款支付了，但不是因?yàn)橛辛吮ｋU(xiǎn)公司的理賠，你實(shí)際發(fā)生的支出少于發(fā)票金額，單位不需要做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出嗎？
這個(gè)問(wèn)題實(shí)際上我記得當(dāng)年在討論保險(xiǎn)業(yè)“營(yíng)改增”營(yíng)改增的問(wèn)題時(shí)，就提到過(guò)國(guó)際上對(duì)于保險(xiǎn)業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的兩種做法：
第一種做法是新西蘭做法：即保險(xiǎn)公司的賠付支出按規(guī)定稅率計(jì)算相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣；屬于增值稅一般納稅人被保險(xiǎn)人收到賠付需要計(jì)算收入并繳納銷(xiāo)項(xiàng)稅。
第二種做法澳大利亞做法，即保險(xiǎn)公司支付給屬于增值稅一般納稅人被保險(xiǎn)人的賠付支出不可以計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，而支付給不屬于增值稅一般納稅人被保險(xiǎn)人的賠付則可以計(jì)算抵扣；屬于增值稅納稅人被保險(xiǎn)人收到賠付不需要計(jì)算并繳納銷(xiāo)項(xiàng)稅。
而新西蘭做法做稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管水平提出了很高的要求，澳大利亞的做法可能對(duì)中國(guó)而言更加適用。
因此，保險(xiǎn)合同的加入并不改變4S店和單位（個(gè)人）之間的車(chē)輛修理合同法律關(guān)系。同時(shí)，4S店和保險(xiǎn)公司之間不存在車(chē)輛修理的合同法律關(guān)系。因此，嚴(yán)格意義上講，4S店把屬于保險(xiǎn)公司理賠的部分開(kāi)具增值稅專(zhuān)票給保險(xiǎn)公司，實(shí)際涉嫌虛開(kāi)增值稅發(fā)票。
我們需要關(guān)注的焦點(diǎn)應(yīng)該是保險(xiǎn)公司和被保險(xiǎn)人之間的保險(xiǎn)支出進(jìn)項(xiàng)稅抵扣和保險(xiǎn)賠償?shù)脑鲋刀惪鄢龁?wèn)題，這個(gè)和4S店應(yīng)該是沒(méi)有關(guān)系的。
三、能否以購(gòu)買(mǎi)修理服務(wù)的角度看待保險(xiǎn)公司理賠支出進(jìn)項(xiàng)稅抵扣
有人提出來(lái)了，我們能否換一個(gè)角度來(lái)看這個(gè)問(wèn)題呢？保險(xiǎn)公司和單位（個(gè)人）之見(jiàn)的保險(xiǎn)合同關(guān)系正常存在。此時(shí)，當(dāng)單位（個(gè)人）車(chē)輛出險(xiǎn)損失時(shí)，保險(xiǎn)公司按照保險(xiǎn)合同需要向單位）（個(gè)人）理賠。我此時(shí)保險(xiǎn)公司不是現(xiàn)金理賠，而是我保險(xiǎn)公司就我需要賠付的部分向4S店購(gòu)買(mǎi)汽車(chē)修理服務(wù)，此時(shí)，4S店就我購(gòu)買(mǎi)的汽車(chē)修理服務(wù)給我保險(xiǎn)公司開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，我保險(xiǎn)公司不就可以正常抵扣進(jìn)項(xiàng)稅了嗎？
且不談這種看法的牽強(qiáng)附會(huì)之處，這種理解有一個(gè)重要的疏漏就在于，如果你理解為保險(xiǎn)公司是向4S店購(gòu)買(mǎi)汽車(chē)修理服務(wù)，然后用購(gòu)買(mǎi)的汽車(chē)修理服務(wù)向被保險(xiǎn)人進(jìn)行理賠，實(shí)際上保險(xiǎn)公司存在一個(gè)轉(zhuǎn)售服務(wù)的行為，在其用外購(gòu)的服務(wù)用于理賠時(shí)仍然是需要視同銷(xiāo)售繳納增值稅的，此時(shí)銷(xiāo)項(xiàng)抵進(jìn)項(xiàng)，保險(xiǎn)公司仍然無(wú)法取得理賠支出的進(jìn)項(xiàng)抵扣。
卡寶寶小結(jié)：
無(wú)論從哪種觀點(diǎn)來(lái)看，讓4S店將修理費(fèi)增值稅專(zhuān)票開(kāi)給保險(xiǎn)公司用于進(jìn)項(xiàng)稅抵扣都是不太站得住腳的。但是，36號(hào)文確實(shí)對(duì)于保險(xiǎn)公司保險(xiǎn)償付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅處理沒(méi)有明確的規(guī)定。如果直接效仿澳大利亞的做法，應(yīng)該是保險(xiǎn)公司支付給被保險(xiǎn)人如果是增值稅一般納稅人的賠付支出，保險(xiǎn)公司不做銷(xiāo)項(xiàng)稅扣減，被保險(xiǎn)人取得的賠付支出也不做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。而保險(xiǎn)公司如果賠付的對(duì)象是非增值稅一般納稅人，則允許保險(xiǎn)公司直接按賠付支出計(jì)算進(jìn)項(xiàng)抵扣或者采用從增值稅銷(xiāo)售額中扣除的差額征稅政策。所以，對(duì)于保險(xiǎn)公司對(duì)于大量個(gè)人的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)賠付，完全沒(méi)必要讓保險(xiǎn)公司憑修理費(fèi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣17%的進(jìn)項(xiàng)稅，這樣會(huì)導(dǎo)致不同賠付方式的增值稅稅負(fù)差異，應(yīng)該是直接按保險(xiǎn)賠款直接按6%做進(jìn)項(xiàng)抵扣或從增值稅銷(xiāo)售額中扣減。當(dāng)然，具體如何操作，這種重要政策問(wèn)題還有待財(cái)政部和總局的財(cái)稅文件才可以。
