統(tǒng)借統(tǒng)還政策，從財(cái)稅字[2000]7號(hào)下發(fā)、到財(cái)稅[2016]36號(hào)文出臺(tái)，已走過(guò)17個(gè)年頭，中間還有兩個(gè)相關(guān)文件，但免稅核心條件基本沒(méi)有發(fā)生大的變化；而營(yíng)改增新的視同應(yīng)稅行為政策，在一定程度上又堵住企業(yè)間無(wú)償借款行為，兩項(xiàng)政策疊加對(duì)中小企業(yè)融資將構(gòu)成不利影響。
現(xiàn)就相關(guān)政策、存在的缺陷及不利影響作如下分析。
一、營(yíng)改增后的統(tǒng)借統(tǒng)還政策
營(yíng)改增后，因貸款利息收入增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額仍不能抵扣，原營(yíng)業(yè)稅統(tǒng)借統(tǒng)還政策作了相應(yīng)平移。有關(guān)政策如下表所示：
營(yíng)改增后的統(tǒng)借統(tǒng)還政策
從上表看，營(yíng)改增后的統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)免稅需同時(shí)滿足如下四個(gè)條件：
一是統(tǒng)借主體為集團(tuán)公司或核心企業(yè)或集團(tuán)內(nèi)財(cái)務(wù)公司；
二是資金來(lái)源于外部債務(wù)型融資，包括銀行借款或債券融資；
三是統(tǒng)借方借出利率不得高于外部融資利率；
四是統(tǒng)借方向仍為集團(tuán)或核心成員對(duì)下屬企業(yè)借款，或者通過(guò)財(cái)務(wù)公司可以向集團(tuán)或成員企業(yè)借款。
二、統(tǒng)借統(tǒng)還政策存在的缺陷
17年來(lái)，統(tǒng)借統(tǒng)還嚴(yán)守集團(tuán)、利率、統(tǒng)借方向等免稅前置條件。但這些條件設(shè)置的理由和目的是什么、并不明確，其存在如下兩大缺陷：
（一）設(shè)置條件與“緩解中小企業(yè)融資難”的初衷南轅北轍
1、文件意圖：
《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字〔2000〕7號(hào)）相關(guān)條款如下：
“據(jù)了解，近幾年來(lái)，部分金融機(jī)構(gòu)為減少和防止不良貸款，確保信貸資金安全，有時(shí)出現(xiàn)不愿受理中小企業(yè)貸款申請(qǐng)的情況。中小企業(yè)為解決融資困難，往往由其主管部門(mén)或所在企業(yè)集團(tuán)的核心企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)貸款并統(tǒng)一歸還。一些地區(qū)最近來(lái)函，要求對(duì)此類(lèi)非金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)如何征收營(yíng)業(yè)稅的問(wèn)題予以明確。經(jīng)研究，現(xiàn)明確如下：
一、為緩解中小企業(yè)融資難的問(wèn)題，對(duì)企業(yè)主管部門(mén)或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)等單位（以下簡(jiǎn)稱統(tǒng)借方）向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨(dú)立核算單位和非獨(dú)立核算單位），并按支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營(yíng)業(yè)稅。……”
2、企業(yè)集團(tuán)并非小企業(yè)
企業(yè)集團(tuán)是指以資本為主要聯(lián)結(jié)紐帶的母子公司為主體，以集團(tuán)章程為共同行為的規(guī)范的母公司、子公司、參股公司及其他成員企業(yè)或機(jī)構(gòu)共同組成的具有一定規(guī)模的企業(yè)法人聯(lián)合體。
根據(jù)國(guó)家工商行政管理總局關(guān)于《企業(yè)集團(tuán)登記管理暫行規(guī)定》，企業(yè)集團(tuán)應(yīng)當(dāng)具備以下條件：
1)企業(yè)集團(tuán)的母公司注冊(cè)資本在5000萬(wàn)元人民幣上，并至少擁有5家子公司；
2)公司和子公司的注冊(cè)資本總和在1億元人民幣以上；
3)集團(tuán)成員單位均具有法人資格。
3、企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)公司設(shè)置門(mén)檻更高
申請(qǐng)?jiān)O(shè)立財(cái)務(wù)公司的企業(yè)集團(tuán)，應(yīng)當(dāng)具備以下條件：
（1）符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策并擁有核心主業(yè)；
（2）最近1個(gè)會(huì)計(jì)年度末期，按規(guī)定并表核算的成員單位的資產(chǎn)總額不低于50億元人民幣，凈資產(chǎn)不低于資產(chǎn)總額的30%；
（3）財(cái)務(wù)狀況良好，最近2個(gè)會(huì)計(jì)年度按規(guī)定并表核算的成員單位營(yíng)業(yè)收入總額每年不低于40億元人民幣，稅前利潤(rùn)總額每年不低于2億元人民幣；
（4）現(xiàn)金流量穩(wěn)定并具有較大規(guī)模；
（5）母公司成立2年以上且具備企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理和資金管理經(jīng)驗(yàn)；
（6）母公司最近1個(gè)會(huì)計(jì)年度末期的注冊(cè)資本金不低于8億元人民幣；
（7）母公司有健全的公司治理結(jié)構(gòu)，無(wú)不當(dāng)關(guān)聯(lián)交易;
（8）母公司有良好的社會(huì)聲譽(yù)、誠(chéng)信記錄和納稅記錄，最近2年內(nèi)無(wú)重大違法違規(guī)經(jīng)營(yíng)記錄；
（9）母公司入股資金來(lái)源真實(shí)合法，不得以借貸資金入股，不得以他人委托資金入股；
（10）銀監(jiān)會(huì)規(guī)定的其他審慎性條件。
設(shè)立企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)公司（以下簡(jiǎn)稱財(cái)務(wù)公司）法人機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)具備以下條件：
（1）確屬集中管理企業(yè)集團(tuán)資金的需要，經(jīng)合理預(yù)測(cè)能夠達(dá)到一定的業(yè)務(wù)規(guī)模；
（2）有符合《中華人民共和國(guó)公司法》和銀監(jiān)會(huì)規(guī)定的公司章程；
（3）有符合規(guī)定條件的出資人；
（4）注冊(cè)資本為一次性實(shí)繳貨幣資本，最低限額為1億元人民幣或等值的可自由兌換貨幣；
（5）有符合任職資格條件的董事、高級(jí)管理人員，并且在風(fēng)險(xiǎn)管理、資金集約管理等關(guān)鍵崗位上有合格的專(zhuān)門(mén)人才（指在財(cái)務(wù)公司主要業(yè)務(wù)活動(dòng)中承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)管理和資金集約管理的工作人員）；
（6）財(cái)務(wù)公司從業(yè)人員中從事金融或財(cái)務(wù)工作3年以上的人員應(yīng)當(dāng)不低于總?cè)藬?shù)的三分之二、5年以上的人員應(yīng)當(dāng)不低于總?cè)藬?shù)的三分之一；
（7）在公司治理、內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)操作、風(fēng)險(xiǎn)防范等方面具備完善的制度，建立了完善的管理信息系統(tǒng)和風(fēng)險(xiǎn)控制系統(tǒng)；
（8）有與業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)相適應(yīng)的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所、安全防范措施和其他設(shè)施；
（9）銀監(jiān)會(huì)規(guī)定的其他審慎性條件。
從上述條件看，小型企業(yè)很難具備上述集團(tuán)設(shè)立條件，更與集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)公司設(shè)置要求不著半點(diǎn)邊際。如此統(tǒng)借統(tǒng)還政策與緩解中小企業(yè)融資難的初衷顯然并不一致，似有“掛羊頭、賣(mài)狗肉”之嫌。
（二）當(dāng)前仍要求企業(yè)套上“集團(tuán)”馬甲類(lèi)于刻舟求劍
10多年以前，公司冠上“集團(tuán)”的名號(hào)，給人一種高大上的感覺(jué)?！凹瘓F(tuán)”這兩個(gè)字，某種程度上代表企業(yè)實(shí)力與信譽(yù)。所以，地方政府招商部門(mén)、銀行及其他部門(mén)都樂(lè)見(jiàn)企業(yè)設(shè)立集團(tuán)，并給予集團(tuán)公司一定的優(yōu)惠。
但現(xiàn)在事實(shí)是，不少雖沒(méi)有集團(tuán)名號(hào)的企業(yè)，比很多集團(tuán)公司規(guī)模、實(shí)力等都不會(huì)小。如1987年成立的華為技術(shù)有限公司注冊(cè)資本399.08億元，2014年銷(xiāo)售額2882億元，已成為世界500強(qiáng)企業(yè)。企業(yè)名稱中是否有“集團(tuán)”二字與企業(yè)實(shí)力、信譽(yù)無(wú)關(guān)。
既然集團(tuán)公司可以享受統(tǒng)借統(tǒng)還的免稅政策，那為什么沒(méi)有穿上集團(tuán)“馬甲”的母子公司，在符合其他相同條件下就不能給予免稅待遇呢？顯然，以集團(tuán)名號(hào)作為統(tǒng)借統(tǒng)還的稅收優(yōu)惠條件，并不符合稅理，也不符合實(shí)質(zhì)重于形式原則。
三、營(yíng)改增統(tǒng)借統(tǒng)還相關(guān)政策的不利影響
在營(yíng)改增全面推開(kāi)前，企業(yè)之間融通資金，如果未收取利息且沒(méi)有其他相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的流入，一般不征營(yíng)業(yè)稅；故過(guò)去嚴(yán)苛的統(tǒng)借統(tǒng)還政策，對(duì)于關(guān)聯(lián)方之間調(diào)劑資金影響有限。
而營(yíng)改增新政將企業(yè)幾乎所有、即使未收款的無(wú)償服務(wù)全部視同應(yīng)稅行為（除了公益事業(yè)外），此時(shí)統(tǒng)借統(tǒng)還仍沿襲舊政，從稅收層面對(duì)企業(yè)間借款構(gòu)成合圍之勢(shì)，對(duì)于關(guān)聯(lián)方之間調(diào)劑資金、臨時(shí)借款無(wú)疑是設(shè)置障礙，增加企業(yè)融資成本，也讓中小企業(yè)融資難上加難。
貸款利息不能稅前扣除，總局相關(guān)部門(mén)解釋說(shuō)是因?yàn)榇婵顦I(yè)務(wù)不征稅；但是，如果企業(yè)從銀行借款，在實(shí)際承擔(dān)了稅負(fù)的情況下，再以不高于銀行貸款利率調(diào)劑其下屬公司，卻仍面臨著重復(fù)征稅，這與營(yíng)改增消費(fèi)型轉(zhuǎn)型、消除重復(fù)征稅的目標(biāo)并不一致。
營(yíng)改增后對(duì)不少行業(yè)保留了差額征稅政策，以減少企業(yè)稅負(fù)。但對(duì)于企業(yè)不以自有資金借款所收取的利息（自有資金借款可以與銀行政策保持一致），且以不高于銀行借款利率借給下屬公司，為什么不能考慮免稅或差額征稅呢？
營(yíng)改增嚴(yán)苛的視同銷(xiāo)售與死板的統(tǒng)借統(tǒng)還政策兩兩疊加，將讓中小企業(yè)融資難上加難。
以上如不能改變，不能不說(shuō)是營(yíng)改增新政的令人遺憾之處。
